Ya ha transcurrido más de una semana desde la publicación de una de las sentencias que mayor polémica ha causado en los últimos tiempos. Y como viene siendo habitual, el tema tiene que ver con la relación entre los consumidores y los bancos. Sin embargo, en este caso, la polémica no se debe a una actuación del banco, sino a la confusa normativa sobre el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) que establece que es el prestatario el sujeto pasivo del impuesto en los préstamos con garantía hipotecaria. Y digo impone y no imponía, pese a que la STS en su fallo anula el artículo 68.2 del Reglamento (el que fija que es el prestatario el sujeto pasivo del impuesto), ya que a día de hoy no sabemos si esa va a ser la postura definitiva del Pleno de la Sala III. Como es bien sabido, el Presidente Díez Picazo ha "avocado" al Pleno a confirmar si dicho giro jurisprudencial se mantiene o no, con o sin matices. Parece ser (y no descarto sorpresas de última hora) que nada sabremos hasta el próximo 5 de noviembre.
Esta incertidumbre me había hecho dudar sobre si ponerme a escribir un comentario sobre una sentencia ( "firme") aún precaria, o esperar a la postura definitiva del TS. Sin embargo, una vez leída, su contenido y argumentaciones merecen un buen comentario. Y aviso al lector que este no será corto, aunque intentaré que sea lo más didáctico posible, con previsiones de lo que pueda ocurrir en el futuro. El 5 de noviembre "me avocaré" a hacer otro comentario y tendré la oportunidad de "precisar , aclarar, matizar, revisar o ratificar" esta entrada.
Precisamente en estos verbos que he subrayado es donde se encuentra el origen de la Sentencia de la Sección Segunda que ha generado un absoluto terremoto judicial, político, económico y de opinión pública. Dicha Sección ha dado un giro radical a la consolidada doctrina sobre el sujeto pasivo del impuesto de Actos Jurídicos Documentados en los préstamos con garantía hipotecaria. ¿El motivo? El giro dado por la Sala I del TS y la multitud de situaciones a las que afectaría la clara determinación de quién ha de pagar el impuesto, si el acreedor hipotecario o el prestatario.
1) Antecedentes del Recurso de Casación
La parte recurrente, la empresa Municipal de la Vivienda de Rivas Vaciamadrid SA, basa su recurso en dos cuestiones distintas. Adelanto que una de ellas ni se debatirá por el Supremo, al haber resuelto la otra previamente:
1º) Si puede acogerse a la exención en el pago del impuesto al tratarse de viviendas de protección oficial con más de 90 m2 (discutiéndose si es de aplicación el artículo 45.I B 12 del RDL 1/1993.
2º) Y la (en la práctica) única cuestión que se discute en el recurso. ¿quién es el sujeto pasivo del impuesto?. La entidad recurrente solicita la nulidad del artículo 68.2 del Reglamento citando a la famosa STS (Sala I) de 23 de diciembre de 2015 ( en la parte sobre quién ha de soportar los gastos de la hipoteca). Dicha sentencia establece que:
“al menos en lo que respecta al impuesto sobre actos jurídicos documentados, será sujeto pasivo en lo que se refiere a la constitución del derecho y, en todo caso, la expedición de las copias, actas y testimonios que interese”,
Esta sentencia es corregida en fecha 15 marzo de 2018 por dos nuevas resoluciones de la Sala 1ª, (recursos de casación núms. 1211/2017 y 1518/2017), que dan la vuelta a la previa argumentación de la sentencia de 2015, precisamente acudiendo a la consolidada doctrina de sus compañeros de la Sala de lo Contencioso Administrativo, que concluía claramente con que es el que recibe el préstamo el sujeto pasivo del impuesto.
Es decir, que la Sala de lo Civil vino a reconocer que, sin decirlo expresamente, se ha extralimitado al entrar en el campo de actuación de otra Sala.
Sin embargo, el Auto de admisión del recurso por la Sección 2ª es de 15/01/2018, tres meses antes de que la Sala !ª se enmendara.
El Auto en cuestión justifica el interés casacional de la siguiente forma:
“precisar, aclarar, matizar, revisar o ratificar la doctrina jurisprudencial existente en torno al artículo 29 LITPAJD, en relación con la condición de sujeto pasivo en las escrituras de constitución de préstamos con garantía hipotecaria.”
¿Y por qué esta necesidad o de ratificar (con o sin matices o aclaraciones) o revisar una consolidada doctrina?
"Sobre esta cuestión existe doctrina de esta Sala, que entiende que el sujeto pasivo en estos casos es el prestatario, porque el derecho a que se refiere el artículo 29 LITPAJD es el préstamo mismo, aunque se encuentre garantizado con hipoteca. Sin embargo, el reciente criterio contrario sentado por la Sala Primera ha abierto un debate doctrinal que requiere una nueva respuesta por parte de este Tribunal Supremo, máxime cuando, como pone de manifiesto la entidad recurrente en su escrito de preparación, es una materia que afecta a un gran número de situaciones y tiene una importante trascendencia social, más allá del caso objeto del proceso."
Esto es, una nueva "realidad jurídica".
En el momento de redactar la sentencia ya conocían los magistrados de la sección la enmienda de la Sala de lo Civil del TS. Sin embargo, están obligados a seguir adelante con la resolución del recurso en los términos fijado en el Auto dictado tres meses antes. En sus propias palabras:
Dicho en otros términos, la circunstancia de que el hecho determinante de la admisión del recurso (la existencia de un criterio de la Sala Primera de este Tribunal aparentemente contrario a la doctrina de la Sala Tercera sobre el particular) no concurra en los términos apreciados por el auto de admisión (al modificarse esa doctrina) por una suerte de pérdida sobrevenida de interés casacional (desde luego, no alegada por ninguna de las partes), sino que se mantiene en su totalidad la necesidad de resolver el litigio, interpretando las normas correspondientes y analizando, insistimos, la jurisprudencia existente (para mantenerla, precisarla o cambiarla, como el auto de admisión nos dice).
Esta aparente "pérdida del interés casacional" (cierto es que el motivo/argumento de dicho interés a no existía en el momento de la deliberación y redacción de la demanda) dará lugar a introducir, en el Voto Particular del Magistrado Dimitry Berberoff Ayuda, un interesantísimo debate sobre la seguridad jurídica y la modificación de doctrina de una Sala. Como tendremos ocasión de ver, esta postura discrepante con el fallo, en cuanto a las formas, alcanzará un nivel jurídico técnico muy alto.
Pues bien, confirmado por la Sección 2ª que sigue adelante con su revisión o ratificación de la doctrina consolidada de la Sala, pasa esta a analizar por qué el Supremo consideraba que el sujeto pasivo del impuesto era el prestatario antes de dar un giro radical a esta postura.
2)Doctrina de la Sala 3ª hasta la fecha.
Sobre este extremo el TS no se había pronunciado en sentencias aisladas, sino que ya se trataba de una doctrina consolidada, y así lo hacía notar la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, así como las alegaciones de la Comunidad de Madrid y la Abogacía del Estado en sus respectivos escritos de oposición al recurso de casación.
Partía la Sala de una crítica a la regulación sistemática en la ley del impuesto en cuestión. Así, aunque el hecho impositivo es único, un negocio complejo reflejado en un único documento, existen dos negocios distintos:
1) Un negocio traslativo, el préstamo, en el que el prestatario recibe una cantidad de dinero del prestamista, con una serie de condiciones, plazos, etc... para su devolución.
2) La constitución de un derecho real de garantía sobre un inmueble para asegurar la devolución del capitales, intereses, penalizaciones, etc.... a favor del prestamista. Este derecho real será el único que obligatoriamente tiene que constar en escritura pública y que podrá tener acceso al Registro de la Propiedad, siendo este un requisito esencial para conseguir un título ejecutivo sobre el bien dado en garantía.
Se debate cuál es el negocio principal en este negocio complejo, llegándose a la conclusión de que lo es el préstamo (siendo, por lo tanto, el prestatario el sujeto pasivo), apoyándose en una interpretación sistemática del texto legal y su reglamento. La Sección 2ª resume la jurisprudencia de la Sala 3ª en tres puntos:
1º) Siendo la hipoteca un derecho real de garantía para la devolución del capital prestado y sus intereses, ha de reputarse principal el negocio traslativo de dinero en favor del prestatario.
2º) A esta interpretación contribuye el artículo 15 del texto legal, el cual dice que el hecho imponible será el préstamo (si bien este artículo está ubicado sistemáticamente en la parte dedicada a las transmisiones patrimoniales, no a los actos jurídicos documentados).
3º) El artículo 68.2 del Reglamento (a pesar de no existir una afirmación similar en la ley), asevera que el sujeto pasivo ha de ser el prestatario. El TS, en su doctrina, da un valor no legal a este precepto, pero sí interpretativo.
Lo cierto es que el problema principal, en cuanto al fondo del asunto, no lo encontramos en la labor interpretativa pasada, presente o futura del TS, sino en una regulación defectuosa y poco clara.
A estas alturas ya se puede apreciar cuál es la pega de la regulación legal: el aparente sinsentido de hacer pagar por un acto jurídico documentado al sujeto (prestatario) a favor del cual no se inscribe el derecho real de garantía. Recordemos nuevamente que un préstamo no tiene por qué estar reflejado en escritura pública y que en modo alguno tiene acceso a Registro Público alguno. La hipoteca, para su validez, sí necesita de esas formalidades.
Por lo tanto, es la persona que no se beneficia de la constitución de ese derecho de real de garantía hipotecaria la que estaría pagando el impuesto.
Y para añadir más leña al fuego, el TS nos recuerda en la misma Sentencia que la base imponible del impuesto estaría dividida en dos conceptos distintos (artículos 30 y 31 de la ley):
1) Uno fijo, constituido por una tasa (la menos cuantiosa) por el número de pliegos en la escritura de préstamo hipotecario.
2) Otro variable, en atención a la cuantía del capital garantizado, intereses, penalizaciones y similares.
Está claro que, respecto del segundo de los conceptos, es donde se ve que el interés va en favor del acreedor y no del prestatario, ya que una cosa es la cantidad que recibe y otra la suma garantizada por la garantía hipotecaria.
Sin embargo, la propia jurisprudencia del TS y del TC avala la intepretación (sistemática de acuerdo con la ley) de que el sujeto pasivo es el prestatario, siendo el negocio principal el contrato de préstamo.
Veamos los preceptos legales:
El principal que es objeto de discusión: el artículo 29 que no determina con claridad al sujeto pasivo:
"Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan."
Podría decirse que el adquirente es el prestatario (que adquiere dinero), ya que la hipoteca no es algo que sea adquirido, sino que pasa a gravar un inmueble.
Esta postura sistemáticamente vendría avalada por el propio artículo 15 de la ley:
1. La constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo.
Que no parece dejar lugar a duda alguna, salvo por la mala técnica legislativa de estar ubicado en el título dedicado a las transmisiones patrimoniales, y no a los actos jurídicos documentados.
Este "empate" argumental lo desharía, en principio, el artículo 68.2 del Reglamento de la ley. Siendo los reglamentos normas que desarrollan y especifican una ley, sin que puedan vulnerarla, lo que dice este precepto parece no contradecirla específicamente, sino aclarar una indeterminación legal:
Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.
Cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario.
Y este es un debate tratado, y no sola una vez por el TS, con anterioridad a que la Sala I resolviera que el impuesto ha de pagarlo el banco al ser la parte interesada en el derecho real de hipoteca (el único con acceso al Registro de la Propiedad y que debe constituirse con escritura pública). Veamos algunos ejemplos citados en la sentencia del TSJ de Madrid objeto del recurso:
STS 26/03/2006
"será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan" y que ese adquirente del bien o derecho sólo puede ser el prestatario, no ya por un argumento similar al de la unidad del hecho imponible en torno al préstamo, conforme ocurre en la modalidad de transmisiones onerosas -arts. 8º.d), en relación con el 15.1 del Texto Refundido y con el art.18 de su Reglamento-, sino porque el "derecho" a que se refiere el precepto es el préstamo que refleja el documento notarial, aunque este se encuentre garantizado con hipoteca y sea la inscripción de ésta en el Registro de la Propiedad elemento constitutivo del derecho de garantía. En definitiva, cuando el art. 31 del Texto Refundido exigía, entre otros que ahora no interesan, el requisito de que las escrituras o actas notariales contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, está refiriéndose, indisolublemente, tanto al préstamo como a la hipoteca. Buena prueba de que es así la constituye el que el Reglamento vigente de 29 de Mayo de 1995 --que, aun no aplicable al supuesto de autos, tiene un indudable valor interpretativo--, en el párrafo 2º de su art. 68, haya especificado que"cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario".
Y el TC también consideró que la configuración de este impuesto no iba contra el principio de capacidad económica, el cual se halla contenido en el artículo 31 de la CE. Tal como dice el TC (cita que hace la sentencia del TSJ de Madrid recurrida):
"...los Autos de 18 de Enero y 24 de Mayo de 2005, al inadmitir las
cuestiones de inconstitucionalidad planteadas, por entender que no se vulneraba el derecho a la igualdad en el sostenimiento de las cargas públicas, ni el principio de capacidad económica previsto en el art. 31.1 de la Constitución , porque la "capacidad de endeudarse es una manifestación de riqueza potencial y, por tanto, de capacidad económica susceptible de gravamen, pues sólo quien tiene capacidad de pago, esto es, quien tiene aptitud para generar riqueza con la que hacer frente a la amortización de un préstamo o de una deuda puede convertirse en titular del mismo."
Se refería el TC en dichas resoluciones al propio artículo 68.2 del Reglamento.
Antes de entrar en el apartado de desgranar los motivos del fallo de la STS de 16 de octubre de 2018, tengo que admitir que esta solución dada por el TS y el TC en sus respectivos ámbitos no me parece incorrecta, pero la de la Sala de lo Contencioso adolece de una serie de errores:
1º) El préstamo no es un derecho.
2º) El préstamo, por sí, no es inscribible en el Registro de la Propiedad.
3º) El derecho de garantía (el que sí tiene acceso al registro) no se adquiere, pero sí tiene una parte con interés en su inscripción: el acreedor.
Sin embargo, podría llegarse perfectamente a la misma conclusión, y de forma lógica conforme con la ley, por otros argumentos:
1º) La unidad de acto. No se separa en el hecho imponible el préstamo del derecho real de garantía.
2º) El carácter principal del contrato de préstamo y la accesoriedad de la hipoteca sobre un inmueble que garantizaría la devolución del capital prestado (y otros conceptos como intereses).
3º) La interpretación sistemática de la naturaleza del hecho imponible (contrato de préstamo con garantía hipotecaria, de acuerdo con los artículo 15 de la ley y 68 del Reglamento).
4º) Y si lo que estamos gravando una capacidad económica en concreto, de acuerdo con los principios tributarios del artículo 31 CE, esta será la de endeudarse (como bien dice el TC), no la de un derecho real de garantía, que por sí no refleja capacidad alguna en ese sentido, sino un derecho hipotético a resarcirse con un bien dado en garantía del cumplimiento de una obligación. La fijación de la base imponible en la cantidad garantizada también revelaría así una contradicción en la ley con el hecho de considerar en el hecho imponible como el préstamo como negocio principal.
Sin embargo, e insisto, el problema está en la propia ley, confusa, poco clara y que define el hecho imponible en un precepto como el préstamo (artículo 15), mientras que en otros artículos (el 29 y el 31) introduce elementos muy confusos en cuanto a la definición del sujeto pasivo, así como la configuración de la base imponible (cuota fija y cuota variable), dando la impresión (según el voto particular del magistrado Dimitry Berberoff) de que hablase sobre dos impuestos distintos.
3)¿Nueva doctrina del TS?
Desde mi punto de vista, y tras varias lecturas a la Sentencia en cuestión, los nuevos argumentos son tan válidos como los de la consolidada doctrina del TS, a la hora de interpretar una norma que arroja serias dudas en su redacción y sistemática como es la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
La STS de 16 de octubre la vuelta a la situación, destacando los fallos y contradicciones de la propia ley. Así:
1º) Si consideramos al préstamo como el principal negocio jurídico, es imposible aplicar el artículo 29, ya que el negocio del adquirente no tiene acceso al Registro de la Propiedad, ni es necesario para su formalización una escritura pública (gravada por una cuota fija en cuanto al número de folios de la misma)
2º) ¿Quién es entonces el interesado en su inscripción? Obviamente, el acreedor en favor del cual se constituye el derecho real de garantía hipotecaria que gravará al inmueble.
3º) A este argumento contribuye la descripción que se da legalmente de la cuota variable, que constituye el objeto de lo que se garantiza. Esta será no sólo el capital, sino intereses vencidos, penalizaciones etc....
En resumen, ambas doctrinas (la ¿antigua? y la nueva) tienen viabilidad lógica y jurídica, aunque personalmente tenga mas simpatía por la segunda por decantarse en imponer la carga tributaria a la parte más fuerte económicamente (aunque recordemos que no tiene por qué ser un banco el que constituye un derecho real de hipoteca en garantía de un préstamo dinerario).
Un último argumento es el de la capacidad económica del artículo 31 CE. Este es utilizado a mayor abundamiento en su voto particular por el Magistrado Maraundi Guillén, en el sentido de que tal capacidad habrá de valorarse en relación con los derechos económicos del acreedor. No estoy muy acuerdo con este voto particular ya que una garantía no demuestra capacidad económica, sino un gravamen sobre un bien que pudiera llevarse a la práctica, en caso de incumplimiento por el deudo, mediante un procedimiento judicial ejecutivo, como ya anteriormente decía.
Veamos, como resumen de la nueva postura del TS, un extracto de la sentencia.
"El hecho de ser la hipoteca un derecho real de constitución registral la sitúa, claramente, como negocio principal a efectos tributarios en las escrituras públicas en las que se documentan préstamos con garantía hipotecaria, pues elúnico extremo que hace que el citado acto jurídico complejo se someta alimpuesto sobre actos jurídicos documentados es que el mismo es inscribible,siendo así que, en los dos negocios que integran aquel acto, solo la hipoteca lo es."
Así, en cuanto al fondo de la argumentación jurídica, no habría nada que objetar. Sin embargo, un giro de 180 grados en la jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo nos hace preguntarnos, y más aún a ciudadanos que no tienen conocimientos jurídicos, cómo puede cambiar un Tribunal de criterio, cuándo puede hacerlo y por qué está en duda el mantenimiento o no de la Sentencia hasta el próximo día 5 de noviembre.
4) Los cambios jurisprudenciales y la seguridad jurídica. El voto particular del Magistrado Dimitry Berberoff Ayuda.
Aquí llegamos al, a mi entender, el punto más interesante de la sentencia. También, posiblemente, el más simple de todos ya que, de haber seguido el criterio de este magistrado, el TS se habría ahorrado el bochorno que está sufriendo ahora.
He de confesar que el Derecho Tributario no es mi preferido, y más aún con una ley que deja tanto de desear como la que hemos comentado. No obstante, desde el punto de mi área, el Derecho Procesal , se trata de una sentencia que tiene también un gran interés y trascendencia, más allá de una interpretación que se haya realizado sobre normas tributarias.
El Magistrado Berberoff plantea su voto particular bajo tres ejes distintos:
1) La existencia de un verdadero interés casacional, la necesidad y la potestad de la Sala en revisar una jurisprudencia muy consolidada de la Sala.
2) Argumentos a favor de la doctrina de la Sala sobre el sujeto pasivo, unidad del hecho imponible y carácter principal del préstamo en detrimento de la garantía hipotecaria.
3) Implicaciones en el ámbito Comunitario del fallo de la sentencia.
Me centraré en el primero de los puntos. El segundo es una reiteración de los argumentos a favor de la doctrina clásica, con algunos añadidos en cuanto a la interpretación de contratos complejos de acuerdo con la legislación general civil, mientras que el último es relativo al conflicto con el que pudiera entrar en relación con resoluciones del Tribunal de Justicia de la Unión en cuanto a compatibilidad del ITPAJD con el IVA.
El interés casacional objetivo en el orden Contencioso Administrativo muestra una serie de peculiaridades en relación, con el civil del artículo 477 LEC. Así, el artículo 88 LJCA establece que:
2. El Tribunal de casación podrá apreciar que existe interés casacional objetivo, motivándolo expresamente en el auto de admisión, cuando, entre otras circunstancias, la resolución que se impugna:
c) Afecte a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso.
g) Resuelva un proceso en que se impugnó, directa o indirectamente, una disposición de carácter general.
En este caso se dan, en teoría, dos de estas situaciones: se impugna una norma de carácter general (el artículo 68.2 del Reglamento) y afecta a miles de liquidaciones del ITPAJD sobre préstamos con garantía hipotecaria.
Por otro lado, se presumirá que este interés existe cuando:
a) Cuando en la resolución impugnada se hayan aplicado normas en las que se sustente la razón de decidir sobre las que no exista jurisprudencia.
b) Cuando dicha resolución se aparte deliberadamente de la jurisprudencia existente al considerarla errónea.
No dándose ninguna de las anteriores circunstancias en el recurso que hacen presumir el interés casacional en la sentencia en cuestión ya que sobre las normas debatidas (artículo 29 en relación con el 68.2 del Reglamento) existía una línea jurisprudencial clara y reiterada en el tiempo.
Esto hace preguntarnos hasta qué punto una Sección de toda una Sala puede enmendarle la plana a otras Secciones por el mero hecho de que se trate de una situación que afecte a gran número de casos y se pida la nulidad de un precepto.
Está claro que, por muy motivada que sea la postura que adopte el tribunal, la seguridad jurídica se verá afectada, teniendo en cuenta que los diferentes actores jurídicos se amparan en la aplicación práctica del Derecho según la doctrina fijada por la Sala.
Esa seguridad tampoco tiene que devenir en un inmovilismo, ya que ni el Derecho es una disciplina estática, ni su aplicación e interpretación debe verse limitada necesariamente por la certeza y seguridad jurídica.
Encontrar el punto de equilibrio entre estos dos intereses es una necesidad para movernos en un terreno con un mínimo de seguridad que no suponga un anquilosamiento en la labor del máximo intérprete del ordenamiento (con permiso del Tribunal Consitucional y Tribunales supranacionales).
El Magistrado Berberoff, en su voto particular, define perfectamente este término medio y concluye que ha sido sobrepasado con la polémica sentencia:
No es la primera vez que la sección de admisión de esta Sala Tercera aprecia el interés casacional objetivo del recurso sobre una determinada cuestión, pese a la existencia de pronunciamientos previos del Tribunal Supremo sobre ese particular.
"Ilustran esta afirmación el ATS de 3 mayo 2017 (RCA 189/2017) o el ATS del 23 mayo 2018 (RCA 527/2018), en los que, no obstante, se pone de manifiesto que el interés casacional sólo existiría si fuera necesario para matizar, precisar o concretar la jurisprudencia con relación a realidades jurídicas diferentes a las ya contempladas en esa jurisprudencia."
Con cita a los propios antecedentes del TS, la solución viene dada por la motivación del propio Auto de Admisión del Recurso de Casación. Si bien en su día era la correcta (la STS (Sala 1ª) de 23 de diciembre de 2015 introducía una realidad jurídica diferente, el impuesto había de ser pagado por el banco atendiendo a que es la parte interesada), llegada la fecha de deliberación y redacción de la sentencia, había desaparecido, por lo que la Sección 2ª habría debido proceder a su inadmisión, y no por cuestiones de fondo, sino de seguridad jurídica. Este Tribunal, entonces, "hace trampa" cambiando la doctrina consolidada de toda una Sala, bajo el argumento de revisar, ratificar o aclarar una jurisprudencia a la luz de una "nueva realidad" que había vuelto a su cauce tras el paso atrás de la Sala de lo Civil.
Concluye el Magistrado Berberoff, de forma clara y concisa con que:
."..desaparecida la eventual contradicción que hubiese podido surgir entre la Sala Primera y la Sala Tercera del Tribunal Supremo, lo procedente hubiese sido desestimar el recurso de casación por no concurrir, en mi opinión, razones o motivos que justifiquen el importante giro jurisprudencial acometido por la sentencia.
En primer lugar, porque si bien han sido profundos los cambios en el sistema tributario español desde que en el año 1993 fuese aprobado el TRLITPAJD, desde la perspectiva del tributo en cuestión y sin perjuicio de constantes retoques o modificaciones, prácticamente desde hace 25 años el marco normativo sobre el cual se proyecta ahora la nueva interpretación acometida por la sentencia, ha permanecido inmutable."
Y se complementa en los siguientes párrafos de su voto particular, antes de entrar en otros puntos, con que la Jurisprudencia de la Sala 3ª había sido constante, habiendo resuelto las cuestiones que se fueron planteando sobre la interpretación del artículo 29 y la legalidad del artículo 68 del Reglamento.
Desde la humildad de mi posición, no puedo estar más de acuerdo con el voto particular de este Magistrado.
El resultado de cualquier sentencia no tendrá efectos buenos o malos de aplicarse en la práctica, sino una mezcla de ambos. Esta sentencia ha sido una buena notica para deudores hipotecarios presentes y futuros, pero también creó un terremoto a nivel económico, con consecuencias que aún están por ver. Creo así que la verdadera Justicia está en el proceso, en que este se haya llevado a cabo con todas las garantías, y sin que ni los Tribunales, ni otros Poderes Públicos, caigan en la arbitrariedad.
Que la ("rebelde") Sección 2ª haya actuado (aunque no dude de su buena voluntad) de forma peligrosamente arbitraria, no resta que la gestión de la crisis por el TS no haya sido correcta, ni mucho menos. Y nuevamente, más que en el fondo del comunicado del Presidente de la Sala, estamos en las formas precipitadas y en los términos utilizados, que dan pie a dudar de la independencia de los Tribunales. Esta resolución de la Sección 2ª permitiría al Pleno o a cualquier otra Sección de la Sala de lo Contencioso a revisar, matizar o ratificar, con toda razón la propia jurisprudencia, atendiendo a una la existencia de una realidad jurídica nueva, que en este caso es la expulsión de una norma reglamentaria (el artículo 68.2 del Reglamento). Bajo estas premisas debería procederse el próximo día 5 de noviembre, aunque ya con una serie de condicionantes extrajurídicos sobre la mesa, habida cuenta de la presión de la opinión pública y de los efectos que tuvo la resolución en la economía general española.
Una verdadera lástima de cara a la credibilidad de la Justicia, un Poder del Estado aún razonablemente independiente, pese a todo.
5) Los efectos prácticos de la sentencia. Adentrándonos en territorio desconocido.
Con independencia de lo que se resuelva a partir del próximo día 5 de noviembre, lo cierto es que la STS de 16 de octubre no concreta los efectos de la anulación del artículo 68.2 del Reglamento del ITPAJD.
Y lo cierto es que los efectos temporales de la anulación serán complicados, también por motivos de seguridad jurídica.
Evidentemente, de confirmarse por el Pleno el giro jurisprudencial ante la nueva realidad jurídica creada, los Bancos (u otros sujetos con derechos reales de garantía a su favor) habrán de pagar el ITAJD en los préstamos con dichas garantías.
Nada se dice sobre los efectos ex tunc (la anulación de una norma es lo que conllevaría), por lo que habrá de aplicarse lo que dice la LJCA al respecto. De este modo (artículos 72 y 73):
Artículo 72.
1.(…).
- La anulación de una disposición o acto producirá efectos para todas las personas afectadas. Las sentencias firmes que anulen una disposición general tendrán efectos generales desde el día en que sea publicado su fallo y preceptos anulados en el mismo periódico oficial en que lo hubiera sido la disposición anulada. También se publicarán las sentencias firmes que anulen un acto administrativo que afecte a una pluralidad indeterminada de personas.
- (…)
Artículo 73.
Las sentencias firmes que anulen un precepto de una disposición general no afectarán por sí mismas a la eficacia de las sentencias o actos administrativos firmes que lo hayan aplicado antes de que la anulación alcanzara efectos generales, salvo en el caso de que la anulación del precepto supusiera la exclusión o la reducción de las sanciones aún no ejecutadas completamente.
La cuestión es que los sujetos pasivos (prestatarios) que pagaron el impuesto podrán hacer una reclamación por pago indebido en el plazo de cuatro años. También, la Administración Tributaria competente podrá reclamar durante ese plazo de tiempo el impuesto a quien (según la STS de 16 de octubre) es ahora el sujeto pasivo (el acreedor hipotecario).
¿Pero qué ocurre con el artículo 73?. La Banca, el sector que será más afectado por liquidaciones pasadas, puede ampararse en múltiples sentencias firmes de la Sala 3ª que avalan el criterio contrario. Y todo ello sin perjuicio que, hasta la fecha, han sido parte ajena en los procedimientos de recaudación realizados.
Nuevamente vemos que una sentencia en principio equitativa, o que pretende serlo, tiene efectos no deseables por infringir el principio de seguridad jurídica, habiendo sido ahora poco concreta en su fallo.
Una cantidad millonaria debería ser devuelta a los contribuyentes que liquidaron el impuesto en base a un precepto nulo, pero perdiendo las Administraciones dinero necesario para cubrir partidas presupuestarias de interés general para el ciudadano al no poder ser reclamado a los "nuevos" sujetos pasivos, amparado esn su día por sentencias del TS firmes.
Esta vertiente de inseguridad jurídica, en cuanto a los efectos de la aplicación de la sentencia, merece un comentario muy específico, comentario que he disfrutado con el siguiente artículo de Ana María Juan Lozano, Catedrática de Derecho Financiero y Tributario en la Universidad de Valencia; y Luz Ruibal Pereira, Prof. Titular de Derecho Financiero y Tributario en la Universidad de Santiago de Compostela, publicado en el Derecho.com:
AJD y préstamos hipotecarios: Los efectos en el tiempo del cambio de criterio del Tribunal Supremo. Legalidad versus seguridad jurídica
Artículo cuya lectura recomiendo vivamente, como guía para la aplicación práctica del fallo del TS, en el caso de que fuese confirmado por el Pleno. Para el caso de que así se hiciera, las autoras concluyen con un llamamiento al Tribunal Supremo para que acote los efectos personales del fallo, evitando así un escenario de inseguridad jurídica en la aplicación de las normas tributarias reinterpretadas.
"Al margen de la discusión sustantiva que ha pasado a quedar residenciada en el Pleno de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, como consecuencia de la avocación decretada por su Presidente, este es a nuestro entender el reto fundamental y no exento de complejidad en la medida en que lo que está en juego es la determinación de algo básico para el sistema jurídico: el equilibrio esencial entre legalidad y seguridad jurídica. Este es un equilibrio básico no sólo como garantía subjetiva de los ciudadanos, sino también entendiendo la seguridad jurídica objetiva como factor de estabilidad institucional y de competitividad externa."
En resumen, un equilibrio entre el interés de los particulares que pagaron dicho impuesto y con derecho a recuperarlo, y la seguridad jurídica de las entidades bancarias que actuaron bajo un marco intepretativo que se creía seguro.
